Obračun zaliha i gotovih proizvoda u poljoprivrednoj proizvodnji

Osnov obračuna zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda poljoprivredne delatnosti su odredbe MRS 41 – Poljoprivreda koji se primenjuje na računovodstvo obuhvatanja sledećih poljoprivrednih proizvoda kada se iskazuju kao zalihe (Priv.Sav. br. 1 i 2/2013):

1. bioloških sredstava koja se iskazuju kao zalihe;
2. poljoprivrednih proizvoda na mestu ubiranja, odnosno žetve;
3. bioloških sredstava koja se iskazuju kao zalihe a dobijena su kao državno dodeljivanje.

Pre postavke proizvodnje potrebno je utvrditi da li je u pitanju diskretna proizvodnja. Diskretnom proizvodnjom možemo nazvati onu proizvodnju kod koje u trenutku planiranja možemo da zadamo cilj proizvodnje u tačnim diskretnom jedinicama, na primer kod proizvodnje sadnica možemo otvoriti radni nalog za proizvodnju tačno 1000 komada sadnica. Nasuprot tome, kod uzgoja npr. suncokreta u polju ne možemo planirati količinu gotovog proizvoda koju ćemo ubrati na njivi od 10 hektara niti količinu primesa koju će izmeriti vaga na silosu. Ili, na primer uzgoj paprike u plasteniku koja se ubire nekoliko puta u toku proizvodnje. Ukoliko je u pitanju diskretna proizvodnja onda se mogu koristiti klasični radni nalozi i standardne postavke proizvodnje, u suprotnom nije potrebno (ne preporučuje se) korišćenje radnih naloga. U daljem tekstu fokusiraćemo se na postavku nediskretne poljoprivredne proizvodnje bez evidencije radnih naloga.

S obzirom na to da se ne koriste radni nalozi za jednostavno objedinjavanje troškova i obračun cene koštanja pri postavki je neophodno korišćenje dimenzija. U najmanju ruku neophodno je otvoriti dimenziju „Proizvod“ za svaku poljoprivrednu kulturu koja se uzgaja. Ukoliko postoji potreba i mogućnost da se troškovi prate i po mestu uzgoja, potrebno je otvoriti i dimenziju „Mesto troška“ za svaki plastenik/njivu/polje na kojoj se vrši uzgoj. Kod višegodišnjih kultura, ili jednogodišnjih kultura čiji uzgoj započinje u jednoj a završava u narednoj kalendarskoj godini, savetuje se otvaranje dimenzije „Godina“ za praćenje troškova proizvodnje po godini prinosa.

Evidencija materijalnih troškova vrši se kroz interne naloga tipa IZLAZ, počev od samog semena pa na dalje sa energentima, hemijskim sredstvima, potrošnim materijalom i sl. Radi tačnog praćenja troškova ovde se očekuje da se troškovi odmah raspodele i unesu posebnim izlazom za svaku dimenziju ili kombinaciju dimenzija. Ovo je jednostavno za evidentiranje utroška semena, ali npr. evidencija utroška 300kg đubriva na 7 kultura i 4 mesta troška bi zahtevalo unos i do 28 internih naloga. Ukoliko je ovo previše kompleksno za korisnika, a s bozirom na to da se ne koriste radni nalozi, raspodela materijalnih troškova se, gde je to moguće, može vršiti pomoću ključeva raspodele. Pored dimenzija „Plastenik1“, „Plastenik2“, itd. otvori se dimenzija „Raspodela đubriva“ i unese se ključ raspodele, npr. Plastenik1 40%, Plastenik2 20%, itd. Ključ raspodele utvrđuje korisnik po sopstvenom nahođenju (npr. površina plastenika).

Pored materijalih moguće je i evidentiranje finansijskih troškova, npr. struje, na ulaznim dokumentima. Opet, korisnik vrši raspodelu troškova po sopstvenom nahođenju, raspodeljivanjem iznosa po dimenzijama ili korišćenjem ključa za raspodelu. Isti princip se koristi i za troškove plata i amortizacije osnovnih sredstava. Troškovi se knjiže na odgovarajuća konta petice po tipu troška, materijal standardno na 101/511. Knjiženje na klasu devet je dalje standardno, korisnik vrši raspodelu vrednosti konta klase 5 na konta klase 9, ili po zadatim dimenzijama ili posospstvenom nahođenju (izveštaju tehnologa).

Ubiranje proizvoda se evidentira internim nalozima tipa ULAZ unošenjem izmerene količine gotovih proizvoda i unošenjem fer tržišne vrednosti obračunatoj po količini proizvoda kao nabavnu cenu.

Zalihe poljoprivrednih proizvoda koji su dobijeni na mestu žetve, odnosno berbe procenjuju se po poštenoj vrednosti umanjenoj za procenjene troškove prodaje na mestu žetve, odnosno berbe i ta vrednost predstavlja nabavnu cenu, odnosno cenu koštanja ovih zaliha kada se na njima nastavlja dalja proizvodnja radi dobijanja novih gotovih proizvoda koji se u toku dalje proizvodnje mere po ceni koštanja ili po neto prodajnoj ceni ako je niža.

Poštena (fer) vrednost je iznos za koji se neko sredstvo može razmeniti ili obaveza izmiriti
u transakciji između dobro obaveštenih i voljnih strana, međusobno suočenih. Poštena vrednost sredstva zasniva se na njegovom sadašnjem mestu i njegovom sadašnjem stanju.

Knjiženje i obračun preko klase 9 izgleda otprilike ovako:

• Prijem proizvoda se knjiži na kontima 960 do 968 po fer tržišnoj ceni.
• Prodaja proizvoda se evidentira na kontima 980/960 po fer tržišnoj ceni i 903/986 po prodajnoj ceni.
• Utrošak materijala se knjiži na kontima 950/902 po nabavnoj ceni.
• Troškovi proizvodnje (direktni i indirektni troškovi) se knjiže na kontima 950/902 po nabavnoj ceni.
• Obračun troškova se vrši zatvaranjem konta i prenosom vrednosti 950 i 960 na konta ispravke.

Obračun stvarne cene koštanja se vrši tek na kraju obračunskog perioda kada je završena berba proizvoda i poznati (proknjiženi) svi troškovi deljenjem ukupnih troškova proizvodnje za ceo obračunski period količinom proizvedenih proizvoda u tom obračunskom periodu (tzv. diviziona kalkulacija). Jedina „automatika“ koja ovde postoji je lakoća listanja i obračuna troškova po proizvodu i mestima troška ukoliko su na svim dokumentima evidentirane dimenzije. U tom slučaju određivanje vrednosti 950 za određeni proizvod, vrednosti ispravke i stvarne cene koštanja je prilično jednostavno. Takođe prenos troškova nedovršene proizvodnje u narednu poslovnu godinu u slučaju kada ubiranje nije završeno je, donekle, trivijalno.

PRIMER:

Poljoprivredno preduzeće u toku poslovne godine izvrši setvu kukuruza, vrednost posejanog semena kukuruza iznosi 18.900 din. Posle sejanja izvrši se i tretiranje veštačkim đubrivom u vrednosti od 11.000 din. Za pripremu zemljišta i sejanje poljoprivredno preduzeće angažovalo je mehanizaciju trećeg lica i platilo troškove u ukupnom iznosu od 19.000 din. U toku iste poslovne godine izvršeno je i ubiranje kukuruza kada je utvrđena fer cena od  22 dinara po kilogramu. Rod kukuruza iznosi 3.500kg od čega je kasnije prodato 1.500kg po povoljnijoj tržišnoj ceni od 24 dinara po kilogramu. Troškovi berbe iznose 10.000 din.

Obračun cene koštanja vrši se na kraju obračunskog perioda kada su poznati svi troškovi vezani za proizvodnju kukuruza. Divizionom kalkulacijom ukupnog salda konta grupe 95 sa ukupnom količinom ubranog kukuruza dobijamo da je cena koštanja 58.900 / 3.500kg = 16,83 dinara po kilogramu. Prilikom zatvaranja klase 9 iskazujemo preostale zalihe proizvoda po stvarnoj ceni koštanja ili neto prodajnoj ceni, koja je niža. Potom se izvrši prenos promena vrednosti zaliha u finansijsko knjigovodstvo kao povećanje ili umanjenje zaliha gotovih proizvoda. Pretpostavka u ovom primeru je da ne postoje zalihe gotovih proizvoda po početnom stanju.